BGE 99 IB 367
99 Ib 367
47. Estratto della sentenza 8 giugno 1973 nella causa X. SA contro
Tribunale di appello del Cantone Ticino. Regeste
Art. 49 WStB.
Eine AG, die in der Bilanz Immobilien in vorsichtiger Weise aufgewertet
hat, kann diese Buchung für die Besteuerung nicht unter Berufung auf Art.
665/666 OR rückgängig machen.
Sachverhalt
A.- Nel bilancio 1961, la X. SA rivalutò i suoi beni immobili
di Fr. 713 809,27, sulla base dei dati risultanti dalla revisione dei
valori ufficiali di stima. Tale importo venne computato per Fr. 98 561.--
a copertura delle perdite di esercizi precedenti e venne iscritto, per
il resto (Fr. 615 247,82), alle attività di bilancio quale riserva.
Benchè l'operazione suesposta non fosse stata compresa nel
conto profitti e perdite, l'autorità di tassazione, nello stabilire
l'imposizione del XII periodo IDN (anni di computo 1961/1962) computò
l'intera rivalutazione agli effetti del reddito netto (art. 48 lett. a e
49 DIN) e la riserva agli effetti del capitale proporzionale (art. 57 DIN)
nonchè del capitale imponibile (art. 48 lett. b e 60 DIN). Della riserva
di Fr. 615 248.-- venne tenuto conto nello stesso modo, come capitale
imponibile, anche nella tassazione per il XIII periodo IDN. Inoltre, per
entrambi i due periodi IDN, l'autorità di tassazione effettuò una ripresa
sul reddito di Fr. 6200.-- annui, corrispondente al valore locativo di
una villa appartenente al patrimonio sociale e messa a disposizione
dell'amministratore della società, domiciliato a Milano. La messa a
disposizione gratuita di questa casa vene considerata dall'autorità
cantonale come guadagno occultato.
La contribuente si oppose, ma le tre controverse imposizioni vennero
mantenute integralmente a seguito di reclamo e confermate, su ricorso,
dalla Camera di diritto tributario del Tribunale di appello del Cantone
Ticino.
B.- La X. SA ha interposto al Tribunale federale due ricorsi di
diritto amministrativo, mediante i quali chiede:
a) di stralciare la rivalutazione dal reddito imponibile del XII
periodo;
b) di stralciare la riserva di Fr. 615 248.-- dal computo dell'imposta
sul capitale e dal calcolo del capitale proporzionale di entrambi i
periodi XII et XIII;
c) di stralciare la ripresa di Fr. 6200.-- annui del valore locativo
della villa.
Auszug aus den Erwägungen:
Considerando in diritto:
Erwägung 1
1.- Secondo l'art. 49 DIN, per la determinazione del reddito netto
imponibile deve essere anzitutto considerato il conto profitti e perdite.
Possono però essere compresi nel calcolo anche fattori non risultanti da
tale conto, se conseguono aumenti patrimoniali. Tale è il caso quando,
come in concreto, il contribuente opera nel bilancio rivalutazioni di
valori fondiari (RU 71 I 406, 88 I 274).
La ricorrente obietta che le autorità fiscali devono attenersi a
quelle operazioni che sono state effettuate in consonanza con le relative
disposizioni del CO, segnatamente con gli art. 665 e 666, secondo i quali
le cose permanentemente adibite all'esercizio dell'azienda non possono
essere iscritte a bilancio per un valore superiore al prezzo di acquisto
o al loro costo. La ricorrente pretende che la rivalutazione da essa
effettuata contrasta con le anzidette disposizioni, e che deve pertanto
essere revocata.
a) Secondo giurisprudenza e dottrina, gli elementi sostanziali di un
bilancio approvato dagli organi sociali e prodotto con la dichiarazione
d'imposta, vincolano la società conformemente ai principi della
buona fede. Una successiva modificazione degli elementi contabili
è consentita solo quando ricorrano gli estremi della rettifica del
bilancio (F. CAGIANUT, Bedeutung der kaufmännischen Buchhaltung und
Bilanz im Steuerrecht, in Archivio di diritto fiscale 37, 142 ss; STUDER,
Bilanzsteuerrecht, Basilea 1968, p. 99). La ricorrente asserisce di aver
proceduto alla rivalutazione, nell'erronea convinzione che i valori di
bilancio dovevano essere aggiornati ai valori di stima, ma un siffatto
errore non è credibile: è notorio che nel bilancio i beni immobili
possono essere iscritti con valori che differiscono da quelli della stima
ufficiale, onde non si può ammettere chel'amministratore della società non
ne abbia avuto contezza; se ne avesse dubitato, il dubbio avrebbe potuto
essere sciolto mediante richiesta di indicazioni all'autorità fiscale.
Si deve pertanto ritenere accertato che il bilancio, di cui alla
copia prodotta con la dichiarazione d'imposta, non è viziato da difetto
di volontà.
b) Nella dottrina si fa rilevare che le autorità di tassazione
deveno scostarsi dai fattori del conto profitti e perdite non solo per
motivi fiscali, ma anche quando tali fattori trasgrediscono tassative
norme contabili (così specialmente CAGIANUT, op.cit. p. 142, cfr. anche
KÄNZIG, n. 27 all'art. 49 DIN). La giurisprudenza del Tribunale federale ha
riconosciuto solo in modo molto limitato un dovere delle autorità fiscali
di modificare le rivalutazioni non consentite dal diritto commerciale
ed ha segnatamente statuito che un bilancio approvato dall'assemblea
generale e rimasto incontestato è vincolante anche per le autorità di
tassazione. Un dovere di queste autorità di rettificare le rivalutazioni
difformi dalle norme legali può essere ravvisato solo nel caso di nullità
dell'assemblea che le ha approvate o quando la rivalutazione potrebbe
compromettere la situazione economica della società a danno dei creditori
(sentenza 28 aprile 1961 su ricorso BT AG e Z AG, questa pubblicata in
Archivio 30, 188 ss; cfr. anche Archivio 31, 323). In quanto si tratti
di valori immobiliari, una modificazione di questa prassi non sarebbe ora
giustificata. Anche in concreto non è quindi necessario di esprimersi
ulteriormente sulla portata delle relative regole generali; nella
giurisprudenza la questione della rettifica fiscale di una valutazione
esulante i limiti delle norme di diritto commerciale si è evidentemente
posta solo in relazione all'applicazione degli art. 665/666 CO.
Lo sviluppo dei prezzi sul mercato immobiliare ha avuto per conseguenza
che i valori dei terreni e dei fabbricati esposti nei bilanci delle società
sono spesso notevolmente inferiori al loro valore reale; il che appare
particolarmente urtante quando, contrariamente alla realtà economica, si
consegue così un bilancio passivo (art. 725 CO). Nella letteratura sul
diritto azionario si è pertanto, già da tempo, ammessa una valutazione
superiore al prezzo di acquisto o al costo (STAEHELIN, in RDS 58, 142
a). In proposito, il commentatore BÜRGI (n. 19 all'art. 665) fa rilevare:
"Eine vorsichtige Höherbewertung von Liegenschaften, deren Wert nicht sehr
konjunkturempfindlich ist (z.B. Renditenhäuser in guter Geschäftslage),
verletzt keine schutzwürdigen Interessen der Gesellschaftsgläubiger. Es
ist deshalb nicht ausgeschlossen, dass die Gerichtspraxis solche
Höherbewertungen... dulden wird." Secondo le considerazioni espresse
dal Tribunale federale nelle succitate sentenze 28 aprile 1961, si
deve ritenere sostenibile l'opinione che un plusvalore, il quale possa
umanamente essere ritenuto permanente, deve trovare la sua espressione nel
bilancio. In tal senso anche una sentenza 19 dicembre 1961 del Tribunale
amministrativo di Basilea-Città che, a determinate condizioni, ammise la
rivalutazione (ZBl 63, 135 ss). Questo tribunale si espresse nel senso
che non potevasi ridurre le possibilità di rivalutazione ai casi di gravi
addebitamenti o di bilanci passivi, ritenuto tuttavia che per superare i
limiti stabiliti agli art. 665/666 CO si dovesse trovarsi di fronte ad
un rilevante plusvalore, non dipendente da mutevole congiuntura e che la
rivalutazione non servisse ad una ripartizione di utili. I successivi
sviluppi dei prezzi immobiliari non hanno certo ridotto l'esigenza
suesposta (cfr. sui problemi contabili FOLLIET in Festgabe Bürgi, Zurigo
1971, p. 65 ss). D'altronde, con sentenza 15 maggio 1968 su ricorso
Noverasca SA, il Tribunale federale ha nuovamente riconosciuto valida
una rivalutazione di fondi nel bilancio di una società anonima fino ad
una somma superiore al prezzo di acquisto.
In applicazione del diritto fiscale non è però necessario stabilire
compiutamente se, ed eventualmente entro quali limiti, sia lecito
effettuare l'anzidetta rivalutazione. Per le autorità fiscali è
sufficiente stabilire che, secondo un calcolo prudenziale, le somme
esposte nel bilancio non superano valori reali e corrispondono alle
regole della contabilità commerciale nel senso dell'art. 960 cpv. 2 CO;
inoltre che l'operazione non sia destinata a facilitare la ripartizione
di utili. Quando siano adempiuti questi presupposti, la rivalutazione in
un bilancio regolarmente approvato deve essere considerata valida agli
effetti fiscali. Non vi è comunque notivo di ammettere che la società,
la quale abbia rivalutato in misura sostenibile ma oltre gli art. 665/666,
possa poi invocare queste norme agli effetti tributari.
La prassi suesposta è stata considerata dalla più recente dottrina
con qualche riserbo, ma non ha suscitato critiche di principio (KÄNZIG,
Wehrsteuer, Ergänzungsband n. 32 all'art. 49 DIN; cfr. anche MASSHARDT,
Kommentar zur eidgen. Wehrsteuer 1972, p. 210. n. 8 all'art. 49 DIN). Nel
procedimento fiscale non vi è comunque motivo di impedire ad una società
anonima di rivalutare dei beni immobili nel bilancio a valori ragionevoli,
anche se questi esulassero dai rigidi limiti degli art. 665/666 CO.
In concreto, il bilancio prodotto con la dichiarazione d'imposta
dovendo essere considerato valido, la richiesta della ricorrente intesa a
revocarne il contenuto non può essere accolta e la decisione dell'autorità
cantonale di imporne l'utile netto contabile per il XII periodo IDN,
nonchè di tener conto della relativa riserva agli effetti del capitale,
deve essere confermata.
Entscheid:
Il Tribunale federale pronuncia:
I ricorsi sono respinti.